| |
Неуплата налогов привела предприятие к банкротству |
| |
Районной инспекцией Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (далее - ИМНС) проведена комплексная выездная налоговая проверка и проверка финансово-хозяйственной деятельности общества с ограниченной ответственностью "X" (далее - ООО "X", заявитель, организация) за период с 1 января 2000 года по 31 июля 2006 года. При проведении проверки использовались материалы уголовного дела, возбужденного в отношении директора ООО "X" гражданина С. На основании актов проверки начальником ИМНС принято решение от 26 октября 2006 года, согласно которому организации доначислены налоги (705,2 миллиона рублей), пени (162,6 миллиона рублей) и экономические санкции (143,5 миллиона рублей).
В связи с этим организация обратилась в хозяйственный суд области с иском к ИМНС о признании недействительности решения от 26 октября 2006 года.
Решением суда в удовлетворении иска отказано. Апелляционная инстанция суда решение оставила без изменения.
Позиция заявителя
ООО "X" обжаловало принятые судом постановления в Кассационную коллегию Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь (далее - Кассационная коллегия), указав в кассационной жалобе, что указанные судом постановления не являются законными и обоснованными.
При этом заявитель привел следующие доводы. По мнению ИМНС, доначисленные суммы налогов за 2000 - 2006 годы составляют, в основном, неуплаченные в полном размере НДС и налог на прибыль.
При этом в своем решении ИМНС ссылается, в том числе, на нарушение заявителем норм Закона Республики Беларусь от 19 декабря 1991 года "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон о НДС), Закона Республики Беларусь от 22 декабря 1991 года "О налогах на доходы и прибыль" (далее - Закон о налоге на прибыль). Суть данных ссылок сводится к тому, что заявителем в период за 2000 - 2006 годы осуществлялась хозяйственная деятельность с занижением выручки от реализации работ по разработке программного обеспечения, а также с завышением себестоимости и затрат, учитываемых при налогообложении.
Налоговый орган обосновывает такие выводы данными акта проверки от 17 октября 2006 года, из которого следует, что в период за 2000 - 2006 годы, при получении выручки от заказчиков заявителем был составлен ряд документов с третьими лицами, которые не должны были учитываться при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС.
Однако, в соответствии с вступившим в законную силу приговором суда от 25 января 2008 года гражданин С, директор ООО "X", признан виновным в том, что, являясь учредителем и директором ООО "X", го есть должностным лицом, выполняющим организационно-распорядительные и административно-хозяйственные обязанности и уполномоченным в установленном порядке на совершение юридически значимых действий, в период с 1 января 2000 года по 30 ноября 2005 года, с использованием служебных полномочий, действуя с умыслом и в корыстных целях, разработал схему противоправного безвозмездного завладения денежными средствами определенных юридических лип.
С целью исполнения преступного замысла в указанный период гражданин С. заключил договоры подряда на выполнение ООО "X" работ по разработке и сопровождению программного обеспечения. При этом в нарушение части 2 статьи 663 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК), согласно которой цена в договоре подряда должна включать в себя компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение, в обоснование цены работ предоставил утвержденные им лично сметы и расшифровку статьи смет "Заработная плата", заведомо ложные завышенные сведения о затратах заявителя, что в последующем влекло перечисление излишних денежных сумм, определенных в договорах, на расчетный счет ООО "X" Для создания видимости обоснованности завышенных затрат организацией при помощи неустановленных следствием лиц были изготовлены поддельные и заведомо не соответствующие действительности договоры с двадцатью шестью "лжепредпринимательскими" структурами, а также поддельные договоры с несколькими другими организациями, об их якобы участии в разработке программного обеспечения в целях исполнения договорных обязательств заявителя.
В последующем гражданин С, используя предусмотренные подпунктом 6.19 Устава ООО "X" "полномочия по единоличному распоряжению имуществом и средствами", после поступления на расчетный счет организации излишне полученных денежных средств, распорядился ими по своему усмотрению. С целью противоправного обращения денежных средств в свою собственность он отдавал указания подчиненным работникам перечислять их на основании фиктивных договоров со сторонними организациями на счета двадцати разных коммерческих структур или же, на основании договоров уступки требования долга, на счета четырнадцати разных субъектов предпринимательской деятельности Беларуси, которые в последующем обналичивал и присваивал.
Таким образом, гражданином С. всего было похищено у указанных выше заказчиков - 1 593 325 932 рубля.
По данным же акта проверки от 17 октября 2006 года выручка заявителя от реализации (с НДС) в период хозяйственной деятельности за 2000 - 2006 годы составила 2 416 123 590 рублей, при этом сумма в размере 1 593 325 932 рубля из нее не исключена. По мнению заявителя, эта сумма не подлежит включению в его выручку в период хозяйственной деятельности за 2000 - 2006 годы, поскольку данные денежные средства являлись предметом хищения, что установлено вступившим в законную силу приговором суда.
В силу пункта 1 - 1 статьи 2 Закона о налоге на прибыль объектом налогообложения налогом на прибыль признается валовая прибыль. Валовой прибылью в целях данного Закона для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей (включая основные средства), имущественных прав и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Налоговой базой налога на прибыль признается денежное выражение валовой прибыли, определяемой в соответствии с этим Законом, подлежащей налогообложению.
Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 2 Закона об НДС объектами налогообложения в том числе признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь.
В соответствии с пунктом 1 статьи 31 Налогового кодекса Республики Беларусь реализацией товаров (работ, услуг) признается отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу) на возмездной или безвозмездной основе, вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанные услуги) или формы соответствующих сделок.
В то же время из приговора следует, что реализация работ заявителя на сумму 1 593 325 932 рубля не производилась, а на данную сумму совершено хищение денежных средств гражданином С, что является противоправным изъятием, а не выручкой от реализации работ на возмездной или безвозмездной основе. Поэтому вышеуказанная сумма похищенных денежных средств, по мнению заявителя, не может признаваться выручкой от реализации (с НДС) в период хозяйственной деятельности за 2000 - 2006 годы. ИМНС района, включив в объем реализации работ заявителя за 2000 -2006 годы денежные средства в сумме 1 593 325 932 рубля, по мнению ООО "X", неправильно доначислила суммы налогов, пени и экономических санкций.
По мнению ООО "X", суды первой и апелляционной инстанций, рассматривая дело, надлежащим образом не приняли во внимание приведенные доводы заявителя, основанные на обстоятельствах, изложенных в приговоре. Учитывая изложенное, на основании статей 207, 282 ХПК, руководствуясь статьями 284, 286, 280 ХПК, заявитель просил Кассационную коллегию отменить принятое судом постановление и принять по делу новое постановление об удовлетворении заявленного требования.
Позиция налогового органа
В отзыве на кассационную жалобу ООО "X" налоговый орган в обоснование своей позиции пояснил следующее.
Допричисление НДС произошло в результате того, что заявителем завышены налоговые вычеты по НДС.
Согласно Законам "О бюджете Республики Беларусь", принятым в 2000, 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 годах, и, соответственно, статьями 48,45, 47, 51,49, 49 установлена очередность включения в отпускные цены (тарифы) на товары (работы, услуги) сумм налогов, сборов и отчислений, уплачиваемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь из выручки от реализации товаров (работы, услуг). Согласно установленной очередности НДС включается в цену товаров (работы, услуг) в последнюю очередь, а при получении выручки от реализации товаров (работы, услуг) исчисляется в первую очередь.
В соответствии с пунктом 2 статьи 6 Закона о НДС при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иной формах. Согласно статье 12 указанного Закона налог исчисляется как произведение налоговой базы и налоговой ставки. Исчисленная таким образом сумма налога предъявляется плательщиком к оплате покупателю в порядке и на условиях, установленных статьей 14 названного Закона. Согласно пунктам 1 и 3 статьи 14 Закона при реализации товаров плательщик обязан предъявить к оплате, кроме цены товара, сумму налога, указав ее в платежных, расчетных, иных первичных учетных документах отдельной строкой. Что и было сделано ООО "X". При реализации работ по разработке программного обеспечения в адрес заказчиков общество выставляло стоимость работ с включением в них НДС.
В соответствии с пунктом I статьи 16 Закона о НДС плательщик имеет право уменьшить сумму налога, определенную в соответствии со статьей 12 Закона на установленные налоговые вычеты. Согласно пункту 4 статьи 16 Закона о НДС налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца. Пунктом 5 статьи 16 Закона о НДС предусмотрено, что вычетам подлежат фактически уплаченные плательщиком суммы налога при приобретении товаров (работ, услуг) либо при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок.
При выполнении работ по разработке программного обеспечения на протяжении 2000 - 2005 годов ООО "X" привлекало 34 субподрядные организации, а НДС по работам, выполненным этими организациями, принимало к вычету. При этом 26 из них, согласно информации, имеющейся в инспекциях МНС, являлись так называемыми "лжепредпринимательскими" структурами: они не располагались по юридическому адресу, фактическое местонахождение их бухгалтерских и иных документов установить не представлялось возможным. Они не осуществляли финансово-хозяйственную деятельность и не представляли налоговую отчетность, не исчисляли и не уплачивали платежи в бюджет.
Кроме того, по ряду субподрядных организаций в 2004 году вычет НДС производился ООО "X" на основании выставленных организациями-субподрядчиками счетов-фактур, которые согласно писем, полученных из Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 9 августа 2006 года, Республиканского НТ УП "Криптотех" от 26 июля 2006 года, РУП "Издательство "Белбланкавыд" от 11 августа 2006 года, им не принадлежат. Счета-фактуры от 2005 года в нарушение пункта 1 Инструкции о порядке заполнения счета-фактуры по налогу на добавленную стоимость формы СФ-1, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 5 июня 2003 года № 91 с изменениями и дополнениями, вообще не были представлены к проверке, что является основанием для непринятия к вычету сумм НДС. Кроме этого, заявитель взаимодействовал с рядом организаций, которые не прошли государственную регистрацию в установленном законодательством порядке. Согласно проведенным экспертизам подлинности печатей ряда организаций и подписей должностных лиц, проставленных на договорах и документах контрагентов ООО "X", экспертами установлено, что печати и подписи подделаны и не соответствуют оригиналам, ряд подписей выполнялись путем изготовления клише.
Согласно пункту 171 Инструкции о порядке организации проведения проверок налоговыми органами, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29 декабря 2003 года № 124 с изменениями и дополнениями, в целях обеспечения точности акт проверки должен содержать только тс факты нарушения законодательства, которые надлежащим образом подтверждаются доказательствами, собранными проверяющими. Таким образом, показания физических лиц, в том числе которые были даны органам финансовых расследований и иным правоохранительным органам, могут использоваться налоговыми органами в качестве доказательств. В этой связи, оценивая в совокупности собранные в уголовном деле опросы физических лиц, заключения экспертиз и информацию, имеющуюся в инспекциях Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, заинтересованное лицо поставило под сомнение юридическую силу первичных учетных документов, которые использовались при осуществлении хозяйственных операции между контрагентами и ООО "X".
Согласно статье 9 Закона Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности" факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции. Первичные учетные документы, принимаемые к учету, должны содержать ряд обязательных реквизитов, в частности, должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильности ее оформления, их фамилии, инициалы и личные подписи.
При проверке установлено, что на документах, подтверждающих взаимоотношения ООО "X" с котрагентами-субподрядчиками, указаны сведения и стоят подписи не тех лиц, которые фактически осуществляли сделки. В этой связи указанные документы не могут быть признаны имеющими юридическую силу, а, следовательно, налоговые вычеты, произведенные по таким первичным документам, по мнению налогового органа, незаконны.
Согласно постановлению Президиума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 22 марта 2005 года № 11 "О рекомендациях по оценке первичных учетных документов для целей налогообложения" (далее - Постановление №11) вывод об отсутствии у первичного учетного документа юридической силы может быть сделан при наличии ряда обстоятельств:
- документ оформлен от имени юридического лица или индивидуального предпринимателя, которые не зарегистрированы либо ликвидированы (прекратили деятельность) в установленном порядке:
- документ выдан лицом, местонахождение которого не соответствует месту его государственной регистрации и (или) месту постановки на налоговый учет:
- документ имеет не оговоренные исправления, следы уничтожения части текста, описки поддельных печати или штампа и т.п.
Таким образом, учитывая рекомендации Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь, принимая во внимание собранные документы, находящиеся в материалах уголовного дела, вывод об отсутствии у первичных учетных документах юридической силы, с точки зрения налогового органа, обоснован.
Кроме того, согласно нормам законодательства по НДС, методика его исчисления, установленная Законом о НДС, действующая в проверяемый период, в целях избежания двойного налогообложения, предусматривала исчисление и уплату в бюджет НДС производителями (продавцами) продукции (товаров, работ, услуг) и принятия покупателями (потребителями) этой продукции (товаров, работ, услуг) к вычету его сумм, уплаченных в бюджет продавцами и выставленных ими покупателям в учетных документах при отгрузке продукции (товаров, работ, услуг). Эти нормы Закона о НДС были обязательны для исполнения как продавцом, так и покупателем продукции (товаров, работ, услуг) и формировали единое обязательство продавца и покупателя по исчислению и уплате налога в бюджет. В данном случае ООО "X" для выполнения работ привлекало субподрядные организации, которые фактически никаких работ для него не выполняли, а, следовательно, НДС не уплачивали, чем нарушалось действующее законодательство. Так как заявитель выставлял стоимость выполненных работ с включением в них НДС, а затем уменьшал указанную сумму НДС на сумму НДС по работам, выполненным сторонними организациями, которые фактически ими уплачены не были, то от заявителя в бюджет недопоступили суммы НДС в размере неправомерно принятых налоговых вычетов. Это, по мнению ИМНС, противоречит экономическим интересам государства.
Налоговый орган обращает внимание на тот факт, что заявителем все работы были фактически выполнены. Кроме того, последним оказывались услуги но доработке и регулярному сопровождению программного продукта. Таким образом, по мнению ИМНС, у заявителя имеется объект налогообложения, определяемый исходя из стоимости выполненных работ.
Согласно статье 3 Закона о налоге на прибыль, подпункту 2.1 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), (утверждены Министерством экономики Республики Беларусь от 26 января 1998 года № 19-12/397, Министерством финансов Республики Беларусь от 30 января 1998 года № 3, Министерством статистики и анализа Республики Беларусь от 30 января 1998 года № 01-21/8 и Министерством труда Республики Беларусь от 30 января 1998 года № 03-02-07/300) себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную опенку использованных в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. При этом материальные затраты оцениваются по стоимости фактических затрат на них. Вместе с тем, согласно подпункту 2.2 Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции (утверждены приказом Государственного комитета по науке и технологиям Республики Беларусь от 31 августа 1998 года № 156), себестоимость научно-технической продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе ее создания природных ресурсов, сырья, материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива, энергии, основных фондов, нематериальных активов, трудовых ресурсов и других затрат на ее создание и реализацию. Учитывая то обстоятельство, что работы по разработке программного обеспечения фактически субподрядными организациями не выполнялись, то ни о каких затратах, формирующих себестоимость программного продукта ООО "X" этими организациями, по мнению ИМНС, не может идти речь. Следовательно, все его затраты по разработке программного обеспечения должны быть уменьшены на сумму работ, выполненных сторонними организациями, что влечет безусловное допричисление налога на прибыль.
На основании вышеизложенного, налоговый орган считает постановления суда законными и обоснованными и просит Кассационную коллегию в удовлетворении кассационной жалобы отказать.
Позиция кассационной инстанции
Изучив материалы дела, материалы уголовного дела суда района по обвинению директора ООО "X" гражданина С. в совершении преступлений, предусмотренных частями 2. 4 статьи 210 Уголовного кодекса Республики Беларусь, доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей лиц, участвующих в деле. Кассационная коллегия пришла к выводу, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, в ходе проведенной комплексной выездной налоговой проверки и проверки финансово-хозяйственной и иной деятельности ООО "X" должностными лицами ИМНС был выявлен ряд нарушений налогового законодательства, связанных с неправомерным завышением заявителем затрат, уменьшением суммы налогооблагаемой прибыли и принятием незаконных вычетов по НДС.
В частности:
1) занижена выручка от реализации за 2005 и 2006 на сумму 40 731 480 рублей и 18 667 000 рублей соответственно, путем невключения в выручку сумм, полученных от заказчиков, а в 2002 году занижены внереализационные доходы на сумму 13 281 122 рубля.
2) занижена налогооблагаемая база для исчисления НДС в 2005 и 2006 годах, на сумму 40 731 480 рублей и 667 000 рублей соответственно, путем невключения в выручку сумм, полученных от заказчиков, в результате чего доначислен НДС по реализации за 2005 год в сумме 6 213 277 рублей и за 2006 год - 101 746 рублей.
3) неправомерно приняты заявителем в 2000 - 2005 годах к вычету суммы НДС по работам, выполненным сторонними организациями;
4) занижена сумма единого платежа по причине непредоставления отчета в ИМНС по начисленным суммам заработной платы;
5) занижена балансовая прибыль работ, выполненных ООО "X", путем включения в их стоимость затрат на работы (услуги), выполненные сторонними организациями, которые фактически ими не проводились.
При проведении проверки использовались данные из материалов уголовного дела, возбужденного в отношении директора С, который в дальнейшем приговором суда одного из районов осужден к 7 годам лишения свободы по частям 2,4 статьи 210 УК за завладение имуществом, совершенным должностным лицом с использованием своих служебных полномочий, повторно, а также за завладение имуществом, совершенным должностным лицом с использованием своих служебных полномочий, повторно в особо крупном размере.
Доводы заявителя не могут быть приняты во внимание, поскольку обжалуемые решения приняты на основе имеющейся совокупности доказательств. Они приведены в отзыве налогового органа на кассационную жалобу. Это поддельные, не соответствующие действительности договоры с "лжепредпринимательскими" структурами, а также фиктивные счета-фактуры контрагентов заявителя, которые не осуществляли финансово-хозяйственной деятельности, не исчисляли и не уплачивали платежи в бюджет.
Указанные обстоятельства установлены вышеуказанным приговором суда и в силу статьи 106 ХПК не подлежат доказыванию.
Ввиду того, что первичные учетные документы о взаимоотношениях заявителя с организациями, указанными в качестве субподрядчиков разработок программного обеспечения в целях исполнения договорных обязательств, не имеют юридической силы, доначисление ИМНС налогов и применение экономических санкций за занижение налогооблагаемой базы является законным и обоснованным. Заявитель, указав стоимость работ по разработке программного обеспечения с включением в нее НДС, неправомерно уменьшил сумму НДС на суммы НДС по работам, якобы выполненным сторонними организациями, которыми этот налог фактически уплачен не был.
В.В. ФИЛИППОВСКИЙ,
судья высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь
В.Г. ПРИЩЕПА,
экономист, член ООО "Белорусский республиканский союз юристов"
Рецензент
В.Н. Рябцев, заместитель Председателя Высшего Хозяйственного Суд Республики Беларусь
"Вестник ВХС РБ", №19/2009, октябрь 2009 г.
Источник "Вестник ВХС РБ", №19/2009, октябрь 2009 г.
|
|
|
